Umwandlungsbilanz

Sonderbilanz; die anlässlich einer Umwandlung im Sinn des Umwandlungsgesetzes (UmwG) aufzustellen ist.

1. Bilanzen des übertragenden Rechtsträgers (RT): a) Schlussbilanz: Ein bilanzierungspflichtiger RT, der bei der Umwandlung untergeht, hat eine Schlussbilanz im Sinn von § 17 II UmwG zu erstellen; das ist z.B. bei der Verschmelzung, der Aufspaltung und der Vermögensübertragung (Vollübertragung) der Fall. Der Stichtag der Schlussbilanz darf höchstens acht Monate zurückliegen, bezogen auf den Tag der Umwandlungsanmeldung beim Handelsregister des übertragenden RT. Für die Aufstellung der Schlussbilanz gelten die Vorschriften des HGB für die Jahresbilanz. Daher kann als Schlussbilanz ein die zeitlichen Voraussetzungen erfüllender Jahresabschluss verwendet werden. Auch in den Fällen, in denen der übertragende RT bestehen bleibt (z.B. bei der Abspaltung oder Ausgliederung), verlangt das UmwG durch Verweis auf § 17 II eine Schlussbilanz. Diese wird als Teilbilanz interpretiert, in der nur die abzuspaltenden Vermögensgegenstände und Schulden ausgewiesen werden (durch Inkrafttreten des 2. Gesetzes zu Änderung des Umwandlungsgesetzes am 24.04.2007 ist u.a. die spezielle Vorschrift der Aufstellung einer Vermögensaufstellung bei Formwechsel (§ 192 II UmwG a.F.) weggefallen). Das UmwG fordert für die formwechselnde Umwandlung keine Schlussbilanz.

b) Zwischenbilanz: Bei der Verschmelzung, Spaltung, Vermögensübertragung unter Beteiligung von AG oder KGaA müssen Zwischenbilanzen gemäß § 63 UmwG aufgestellt werden, wenn die letzte Jahresbilanz eines beteiligten RT sich auf ein Geschäftsjahr bezieht, das mehr als sechs Monate vor dem Abschluss des Umwandlungsvertrages oder der Aufstellung des Vertragsentwurfs abgelaufen ist. Auf die Zwischenbilanz sind grundsätzlich die Vorschriften anzuwenden, nach denen die letzte Jahresbilanz des RT erstellt wurde, für den zwischenbilanziert wird. Nach § 63 II UmwG gelten für die Zwischenbilanz einige Vereinfachungen, wie z.B. der Verzicht auf eine körperliche Bestandsaufnahme (effektive Inventur). Zwischenbilanz und Schlussbilanz gemäß § 17 II UmwG können unter Beachtung der Fristen für denselben Stichtag erstellt werden.

2. Bilanzen des übernehmenden Rechtsträgers: Bei der Verschmelzung zur Neugründung, der Auf- und Abspaltung zur Neugründung sowie der Ausgliederung zur Neugründung hat der übernehmende RT gemäß § 242 HGB eine Eröffnungsbilanz, in die die Aktiva und Passiva aller umgewandelten Unternehmen eingehen, aufzustellen. § 24 UmwG eröffnet als Wahlrecht die Möglichkeit, dass der übernehmende RT in seiner Eröffnungsbilanz die Werte der Schlussbilanz (§ 17 II UmwG) des übertragenden RT als Anschaffungskosten im Sinn von § 253 HGB ansetzt (Buchwertverknüpfung). Wird auf die Buchwertverknüpfung verzichtet, ist der Zeitwert die Bewertungsobergrenze. Bei Umwandlungen durch Aufnahme braucht der übertragende RT keine Eröffnungsbilanz zu erstellen. Der Umwandlungsprozess vollzieht sich auf Basis der Schlussbilanz (§ 17 II UmwG) als laufender Geschäftsvorfall. Es gilt ebenfalls das Wahlrecht gemäß § 24 UmwG. Die Umwandlungsvorgänge zeigen sich daher i.d.R. erst in der ersten Jahresbilanz des übernehmenden RT nach Durchführung der Umwandlung. Übersteigt der Wertansatz des übergehenden Vermögens (Zeitwert, Buchwert oder Zwischenwert) den Nennwert der gewährten Anteile, ist die Differenz als Kapitalrücklage zu buchen. Übersteigt dagegen der Nennwert der gewährten Anteile den Wertansatz des übergehenden Vermögens, ist die Differenz erfolgswirksam zu behandeln, im Fall der Umwandlung auf eine bestehende Kapitalgesellschaft als Minderung des Jahresüberschusses bzw. Erhöhung des Jahresfehlbetrages. Eine Aktivierung der Differenz z.B. als Verschmelzungsmehrwert ist zulässig.

Bei Formwechsel ist der RT der neuen Rechtsform handelsrechtlich nicht zur Erstellung einer Eröffnungsbilanz verpflichtet (umstritten).